Hay una expresa cita relativa al Cobro Ejecutivo en la la Ley que rige al Impuesto a los Grandes Patrimonios que aplicó en el país desde el año 2019.
Esta mención ha dado cabida no pocas especulaciones y temores desde que fue publicada en la Gaceta Oficial Nro. 41.696 del 16 de agosto de 2019 la norma jurídica que ampara al tributo en cuestión.
Creo que de un impreciso entendimiento sobre esta mención, ha nacido la errada creencia de que un funcionario fiscal podría iniciar de entrada, apenas presentándose en el establecimiento de un contribuyente, un procedimiento de embargo de los bienes que en criterio del funcionario, estén subvalorados y proceder a su remate.
Como veremos más adelante, no es cierto que el funcionario fiscal pueda, sin seguir un procedimiento administrativo previo, accionar de forma inmediata con el embargo y remate de bienes. Mucho menos podrá confiscar dichos bienes.
¿Qué dice el artículo 29 de la Ley Constitucional que crea el IGP?
Este artículo señala que "la Administración Tributaria ejercerá la acción de cobro ejecutivo de las cantidades determinadas por la Administración Tributaria, cuando estas no hubieren sido pagadas por los contribuyentes o sus responsables, procediendo al embargo inmediato de bienes, conforme a las disposiciones previstas en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario".
En mi opinión, creo necesario destacar que este artículo sobra en el texto legal, ya que no hace falta referirse en una Ley especial tributaria, a las facultades que tiene la Administración Tributaria relativas al Cobro Ejecutivo, que están plenamente descritas y desarrolladas como procedimiento en el Código Orgánico Tributario (COT).
La referencia expresa al temible "embargo inmediato de bienes" a que hace referencia el artíuclo 29 de la ley de IGP, es una cita redundante, porque ello está previsto en el procedimiento administrativo del Cobro ejecutivo del COT.
Pero para que se materialice dicho embargo, deben cumplirse varias condiciones previas. Así que no es tan "inmediato", sino el resultado de un procedimiento que tiene varias fases previas al embargo de bienes, destinado a obtener a partir de su remate o liquidación, el importe que adeuda el contribuyente y que se ha negado a pagar en la fase de intimación administrativa.
No por otra cosa, el artículo 29 de la ley de IGP nos remite en su parte final al COT, al señalar que la acción de embargo de bienes procederá conforme a las disposiciones previstas en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario.
La medida de embargo y remate de bienes dentro del procedimiento administrativo del Cobro Ejecutivo, no es una medida exclusiva para los importes que se adeuden por el IGP, sino que aplicará a cualquier acreencia tributaria, líquida y exigible, que no sea satisfecha por el contribuyente en los plazos previstos para ello.
¿Cuándo puede aplicar la Administración Tributaria el Cobro Ejecutivo?
El procedimiento administrativo del cobro ejecutivo se encuentra desarrollado entre los artículos 226 y 238 del COT (2020).
El primero de dichos artículos dispone que el cobro ejecutivo aplicará solo sobre cantidades líquidas y exigibles.
Es decir, que se requiere que exista una determinación y liquidación del importe del tributo adeudado, y que este sea líquido y exigible. Sin cumplirse esa condición no es posible el cobro ejecutivo y mucho menos será procedente el embargo "inmediato" de los bienes del contribuyente.
La determinación y liquidación del tributo puede ser el resultado de una labor realizada por el propio contribuyente en la declaración del tributo. Cuando éste realiza su declaración y determina allí un tributo que luego no paga, da nacimiento a un importe líquido y exigible.
El otro caso, se da luego de la ejecución del procedimiento de Fiscalización y Determinación que realiza la Administración Tributaria, y que tiene terminación con la emisión de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, que en caso de un reparo, determinará el tributo, sanción e intereses moratorios en favor del Sujeto Activo.
Así mismo, la Administración tributaria deberá generar las planillas de liquidación y pago de la obligación tributaria y sus accesorios.
Una vez notificada al contribuyente la Resolución del Sumario y las respectivas planillas de liquidación, dicha obligación material es líquida y exigible. Aun cuando podría ser objeto de suspensión en caso de que sea así acordado por la Administración Tributaria o un Tribunal Contencioso Tributario, dependiendo del recurso ejercido por el afectado, y conforme este lo solicite en el recurso.
El artículo 228 del COT establece que el procedimiento de cobro ejecutivo se paraliza cuando se suspendan los efectos del acto conforme a lo dispuesto en dicha norma orgánica.
El cobro ejecutivo es un procedimiento que está integrado por fases sucesivas que inician con la intimación al pago que la Administración gestiona ante el contribuyente deudor. Y solo en caso de que el contribuyente no realice el pago de la deuda tributaria en el plazo previsto a tal efecto (5 días hábiles), es que se procedería al embargo de bienes y derechos del deudor, para ser rematados y obtener de ello el importe que se adeuda al Sujeto Activo.
La liquidación (venta), de los bienes embargados operará en el transcurso del procedimiento que prevé varias diligencias y actividades que comprenden entre otras el avalúo, la oposición al avalúo, al remate por parte de un tercero propietario y la debida publicación.
En el transcurso del procedimiento el contribuyente podrá satisfacer el importe adeudado, que al iniciarse el cobro ejecutivo tendrá un recargo del 10% del importe de la acreencia fiscal.
Procedimiento determinación de oficio
Para ubicarnos en el momento en que podría procederse al embargo y remate de los bienes objeto del procedimiento de cobro ejecutivo, es necesario tener claridad del procedimiento previo que da como resultado la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo a la que antes hicimos referencia.
El procedimiento es denominado en el COT como de "Fiscalización y Determinación". Es un solo procedimiento administrativo, compuesto de dos fases.
La primera fase es la Fiscalización, que se inicia con la notificación al contribuyente de una Providencia Administrativa que autoriza al funcionario a realizar la auditoría o investigación fiscal.
Esta fase tiene término con la emisión de un Acta de Conformidad o con un Acta Reparo, según sea el caso. Esta Acta es un acto de mero trámite, intermedio y por tanto no es un acto administrativo definitivo.
Si hay un reparo fiscal que establece la omisión del pago de un tributo, la cual no es aceptada por el contribuyente, abre la segunda fase del procedimiento, que corresponde al Sumario Administrativo, que determinará si en efecto hay o no, un importe adeudado por el contribuyente.
En esta fase el contribuyente puede alegar defensas y descargos contra el Acta Fiscal de reparo. Lo que por cierto, no es obligatorio, más resulta conveniente para expresar el desacuerdo con los resultados de la fiscalización.
Al concluir el Sumario Administrativo, que podría extenderse hasta un año luego de vencer el plazo para que el contribuyente presente su escrito de descargos, se debe dictar una Resolución, que da por terminado el procedimiento de Fiscalización y Determinación.
Es la Resolución con la que culmina el Sumario Administrativo que en caso de ser confirmado en su totalidad o en parte el reparo, la que podría determinar el tributo adeudado y sus accesorios, que de no ser pagado por el contribuyente luego de ser intimado a ello por la Administración Tributaria, podría derivar en un embargo y la venta de bienes del contribuyente en el procedimiento de Cobro Ejecutivo.
El control sobre activos no declarados
Señala el artículo 28 de la ley que rige al IGP que La Administración Tributaria "desplegará cuantos mecanismos administrativos de control fueren necesarios a los fines de determinar la exactitud de la información y los valores aportados por los contribuyentes en sus declaraciones".
Indica además que "cuando de la aplicación de dichos mecanismos de control se determinare que el contribuyente omitió bienes en su declaración, o los reflejó en esta a un valor inferior al que deba atribuírsele en virtud de lo previsto en esta Ley Constitucional, iniciará de inmediato el correspondiente procedimiento de fiscalización y determinación tributaria, conforme a las disposiciones establecidas en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley del Código Orgánico Tributario, debiendo dirigir principalmente las medidas cautelares correspondientes sobre los bienes o acciones cuya información o valoración fueren objeto de omisión o subvaloración".
Sobre las medidas cautelares, el procedimiento para aplicarlas se encuentra contemplado en el COT. Las medidas cautelares, que podrían abarcar un embargo preventivo de bienes, no plantean la liquidación de estos. Eso sería solo en el caso del procedimiento de Cobro Ejecutivo, conforme lo antes indicado.
Quizás sea el el tema de las medidas cautelares donde hay mayores riesgos y vulnerabilidad para el contribuyente, dada la amplitud de facultades otorgadas a la Administración Tributaria en esta materia.
Ni calvo, ni con dos pelucas...
Como dice el aforo popular, "ni calvo, ni con dos pelucas". En el caso del embargo de bienes en el procedimiento de Cobro Ejecutivo, ciertamente es un riesgo al que se expone el contribuyente del IGP que omita la declaración y pago del tributo. Pero ello no ocurrirá sin que antes se cumplan todos los supuestos que el COT dispone para que ello sea procedente.
Aunque la inclusión de la cita en la Ley, parece tener la intención de buscar que el contribuyente tenga con este recordatorio la mayor percepción de riesgo subjetivo a ser sancionado, por otra parte, creo que hacer énfasis en el cobro ejecutivo para este tributo, solo ayuda a afianzar el mito que busca atemorizar al ciudadano desinformado. Y poco contribuye a que se tenga una justa valoración de dicho procedimiento administrativo.
En este tema se debe ser preciso, ponderado y sobre todo, objetivo.
Por lo pronto, el 30 de septiembre de cada año, los Sujetos Pasivos Especiales deben medir el importe de su Patrimonio Neto y hacer la valoración del mismo atendiendo a lo dispuesto en la Lay que rige al IGP para determinar en primer momento si califican como Contribuyentes del IGP, siempre que el patrimonio sea igual o mayor a 150.000.000 Unidades tributarias.
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Camilo London
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