Retención de impuesto menor a la debida: ¿Registro el comprobante de retención de IVA y aprovecho el crédito por esa retención?

Un nuevo cliente de asesoría me consulta si en el caso de que le hayan practicado una retención de IVA menor a la debida, ello le impide registrar el importe de la retención menor y disfrutar el respectivo crédito tributario a su favor por la misma.

El cliente, presidente y gerente de una mediana empresa, quería una segunda opinión, dado que al realizar la misma pregunta a otra persona, ésta le advirtió que no debía realizar el registro de una retención menor a la debida, para así "evitar problemas con el SENIAT". Posición que además, no era compartida por uno de los analistas del área contable. Así que se encontraba en un dilema.

Siendo respetuoso de quién le dio la primera respuesta, sin embargo, no pude menos que advertir al empresario que consultó, que para "evitar problemas con el SENIAT" lo que corresponde es hacer lo correcto, o en todo caso, lo prudente. Que no es otra cosa que ampararse en la norma jurídico tributaria que define los derechos y obligaciones del contribuyente en esta materia. 

Y precisamente, aquí el tema era entender el derecho que tenía el contribuyente a un crédito por la retención , aunque fuese menor a la debida, y por otra parte conocer las obligaciones que nacían por el hecho de que se había realizado dicha retención y le había sido entregado el respectivo comprobante de retención.

Yo le manifesté al cliente mi posición de absoluto desacuerdo con omitir el registro de esa retención. 

No solo por causarle el perjuicio al dejar de reconocer un derecho a crédito por el importe retenido, aunque fuese menor al debido, sino porque además, la omisión de registro de dicho importe documentado por el respectivo comprobante de retención, sí constituye un ilícito formal tributario que acarrea severas sanciones, pecuniaria y de clausura del establecimiento conforme lo dispone el artículo 102 del COT de 2020. 

Entonces, la omisión de registro, no solo lesionaba su derecho al crédito tributario con efectos económicos para él, sino en añadidura lo expone a una sanción de más de 420 dólares que corresponde a la multa de 300 Tipos de Cambio de la Moneda de Mayor Valor publicada por el BCV, y la medida de clausura del establecimiento por 5 días continuos. Ambas previstas en el artículo 102 del COT de 2020. 

Veamos primero lo relativo a la razón por la cual no debe dejar de reconocer a su favor el crédito por retención de IVA. 

La retención de impuesto que le hacen a la empresa es un pago o abono a cuenta del tributo que corresponda determinar en aplicación de la ley. Es un derecho del contribuyente que nace cuando la retención del impuesto es practicada por el agente responsable. Así está contemplado meridianamente en el artículo 42 del COT. 

El hecho de que la retención del IVA sea menor a la debida, es un ilícito en que incurre el agente de retención, pero no es una infracción del sujeto retenido. 

La obligación del contribuyente sujeto a retención es soportarla conforme lo ordene la norma legal. Pero no es su responsabilidad el que se le practique una retención del 75%, cuando el Portal Fiscal señala que debía ser del 100%. El problema allí es del agente de retención. 

La infracción en la norma es por RETENER UN IMPORTE MENOR AL DEBIDO, nunca por ser objeto de una retención menor a la debida. 

Así que, el contribuyente tiene derecho al crédito tributario de la retención, incluso en el caso de que la misma sea menor a la que ordena la norma jurídica hacer al agente de retención.

Ahora bien, repasemos lo relativo al tema de registrar el comprobante de la retención menor a la debida. 

Le habían recomendado al cliente omitir el registro del comprobante de retención, es decir, asumir que como la retención era menor a la debida, dejar de realizar su registro "contable y tributario". Que de entrada, es una recomendación que no comparto.

Tanto la Ley de ISLR como del IVA, exigen el registro contable de la totalidad de las operaciones de los contribuyentes, atendiendo a las normas técnicas que se encuentran desarrolladas conforme a los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (VEN-FIF). 

En ese sentido, sería imprudente dejar de cumplir con la norma contable que de forma general establece que deben ser objeto de registro (Medición reconocimiento y revelación), los hechos económicos que tienen impacto financiero en la entidad. Como es el caso de una retención de impuesto que constituye un activo del contribuyente, que se vincula a un pago o reducción de un activo (Cuentas por Cobrar), asociado a un ingreso documentado con su respectiva factura de venta. Pero yo, que soy respetuoso del campo profesional de los demás, me centré en lo impositivo. 

Ya de forma más específica en el ámbito estrictamente tributario, los contribuyentes que sean objeto de retención del IVA y hayan recibido el respectivo comprobante de retención, tienen conforme lo dispone el artículo 16 de la Providencia Administrativa SNAT/2013/0049, la obligación de registrar en el Libro de Ventas dicho documento y por lo tanto de dejar constancia en él de la retención que les efectuaron los agentes responsables. 

En el desarrollo de la doctrina emanada del SENIAT, este registro se exige en orden cronológico y sin atraso. Es decir, ordenado en función de la fecha del comprobante de retención y en el período impositivo del IVA en que este se recibe. 

La falta de registro del documento en los libros especiales del IVA, constituye un ilícito formal tributario, cuya sanción pecuniaria y de clausura del establecimiento, ya la citamos anteriormente. 

Señala el artículo 16 de la PA 0049 que "El comprobante debe registrarse por el agente de retención y por el proveedor en los Libros de Compras y de Ventas, respectivamente, en el mismo período de imposición que corresponda a su emisión o entrega". Quien no cumpla con dicha obligación incurrirá en una infracción tributaria. 

Nada dice la norma antes referida respecto a que cuando la retención del IVA sea menor a la debida, se pierda el derecho al crédito, y mucho menos se pueda dejar de registrar el Comprobante de Retención recibido. 

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Nada dice la norma al respecto, porque nada debería decir. Ya que como señala claramente el artículo 42 del COT, la retención realizada es un pago a cuenta del tributo y por tanto un crédito a favor del contribuyente sujeto a la misma. Y por otra parte, es imperativo de la PA 0049 registrar en el Libro de Ventas del IVA el comprobante de retención recibido.

Otro tema es la responsabilidad que tendrá el contribuyente de restituir al agente de retención algún día aquella que este no le haya practicado, pero que el agente hubiere asumido con su patrimonio ante la omisión. Pero, como le indiqué al cliente, ese es un tema que podemos ver cuando el caso se presente, para no hacerte más oneroso los honorarios profesionales de mi consultoría especializada, que en todo caso fue más baja que el costo del riesgo a sanción al que se estaba exponiendo por una errada consideración de los efectos de una retención menor a la debida.  

Como en tantas oportunidades lo he recomendado a otros profesionales prestados al tema de la gestión contable y tributaria, en ésta área no se debe improvisar y en la medida de lo posible, antes de emitir una opinión sobre alguna eventualidad en la empresa en este ámbito, consulte con los especialistas. 

Se aprende más así y se tiene menor exposición a un riesgo asociado al incumplimiento de la norma tributaria. 

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