¿Es el servicio de “delivery” un servicio de transporte?

 

En el foro profesional que se viene realizando en cuentas de grupos creados bajo el amparo de la aplicación #WhatsApp viene siendo materia de interés la del tratamiento tributario que en materia de IVA corresponde a los servicios de "delivery".

Esto tiene mayor interés en razón de que si se asimila dicho servicio al de transporte de mercancías, este último goza de una exención del IVA que se impuso en la reforma del año 2014 vía Ley Habilitante. 

La discusión se ha visto avivada por una consulta modo encuesta que ha planteado el especialista Héctor Orochena en esos foros recientemente.

En estas breves lineas, comparto con ustedes en el Blog GERENCIA Y TRIBUTOS mi respuesta a esa interrogante.

¿Qué abarca el servicio de transporte de mercancías?

En primer término atendamos a las definiciones de los términos que describen al servicio que se configura como el supuesto de exención del IVA contenido en el numeral 2 del artículo 19 del texto del instrumento jurídico legal que le rige.

El Diccionario RAE define como Transporte a la acción y efecto de transportar o transportarse. Otra acepción es la del sistema de medios para conducir personas y cosas de un lugar a otro. Entiende la autoridad de la lengua española que transportar es “Llevar a alguien o algo de un lugar a otro”.

En la obra de Emilio Calvo Baca “Terminología Jurídica Venezolana”,   De Ediciones Libra, C.A. del año 2010, encontramos que el éste define como Transporte a la “acción y efecto de transportar”, así como al “traslado, conducción de personas o cosas entre dos lugares”, verbigracia “Contrato de transporte de cosas o de personas”.

El mismo autor nos hace referencia específica al significado de “Transporte de cosas”, para lo cual señala que es el “contrato en que una de las partes (el Posteador) se obliga mediante cierta retribución (el porte) a llevar de un punto a otro, de no encargar la ejecución a un tercero (dependiente suyo o relacionado con él) las cosas que a tal fin le sean entregadas, y ponerlas a disposición de la persona a la cual van dirigidas (el destinatario, que puede ser el mismo expedidor u otro sujeto distinto)”.

Destaca Calvo Baca que hay varias formas de transporte, entre ellas la de “Transporte terrestre” que consiste en “la conducción de personas o mercaderías de un punto a otro por vías terrestres, entendiendo por ella las que no sean marítimas, ni fluviales, ni aéreas”.
 
Por otra parte Guillermo Cabanellas de Torres, en su obra intitulada “Diccionario Jurídico Elemental” de la Editorial Heliasta en su edición del año 2003, atribuye al significado de “transporte o trasporte” al “traslado, conducción de personas o socas entre dos lugares”, en plena coincidencia con el autor antes citado.
 
En los mismos términos encontramos el significado dado por Efraín Sanmiguel Sanjuán en la obra de su autoría “Diccionario de Derecho Tributario” de la Editorial Lizcalibros Librería Técnica, C.A. del año 2009 cuando indica que “se entiende por transporte la acción de llevar bienes o personas de un lugar a otro”. Entiende el autor por transportista a la “persona que transporta las mercancías o que tienen el mando o la responsabilidad del medio de transporte” como por ejemplo el “conductor”.
 
Ahora bien, al referirnos a “mercancías” el Diccionario RAE nos refiere a “cosa mueble que se hace objeto de trato o venta”. En la obra de Emilio Calvo Baca antes citada, este la define como “Todo género vendible” o  “Cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o venta”.

 
Guillermo Cabanellas de Torres nos indica que es “Cosa mueble que es objeto de compra, venta, transporte, depósito, corretaje, mandato, fianza, seguro u otra operación mercantil; o sea, actividades lucrativas en el tráfico, más o menos directo entre productores y fabricantes, y otros comerciantes o el público en general”.
 
Mientras que Efraín Sanmiguel Sanjuán le atribuye una definición mucho más general cuando precisa que son “Todos los bienes muebles corporales muebles sin excepción alguna”. Si bien le atribuye otras acepciones como “todo género vendible; cualquier cosa mueble que se hace objeto de trato o venta”.
 
Por sinónimo de mercancía encontraremos entre diferentes fuentes, por ejemplo, a mercadería, género, efecto, producto, existencia y artículo.
 
En la fuente https://synonyms.reverso.net/sinonimo/es/mercanc%C3%ADa se encuentra como sinónimo de mercancía a la mercadería, cargamento, alijo, carga o producto, material.

¿Qué abarca la exención el IVA a transporte de mercancías?

En primer lugar atendamos a las definiciones de los términos que describen al servicio que se configura como el supuesto de exención del IVA contenido en el numeral 2 del artículo 19 del texto del instrumento jurídico legal que le rige.

Allí se indica que los servicios de transporte de mercancía está exento del IVA.

 
Pero no hay indicación en la Ley de IVA sobre el sentido que debe darse al sustantivo “mercancía”, en cuanto a si el mismo es general como sinónimo de productos, bienes, existencias o efectos, o bien solo se limita a mercadería para la venta. 

La Ley de dicho tributo define el hecho imponible como la venta de bienes muebles corporales. Y por lo visto al legislador poco o nada le importaba agregar una categoría diferente. Claro está, me refiero al legislador que originalmente redactó la norma y no al sobrevenido parche colocado por Ley habilitante en el año 2014 al artículo 19.

Lo que entonces se logra precisar es que no hay en la Ley una definición, explicación o referencia que  defina a las mercancías y solo se usa en oportunidades e el texto e la misma.
 
Se observa en cambio en el Reglamento de dicha Ley, que el sustantivo “mercancías” es usado en 13 oportunidades. 

De ellas nueve veces se emplea como sinónimo de bienes muebles corporales de forma general, dos veces se le usa en una enumeración junto a la expresión bienes y/o productos. Y dos veces al describir elementos del inventario para la venta. Lo que nos da una referencia de que el Reglamentista asume el vocablo como uno que es similar e indistinto para los bienes muebles corporales que son parte constitutiva como objeto, del hecho imponible relativo a la venta, que da nacimiento a la obligación tributaria del IVA.

 
En esta línea argumentativa, parece entonces que la acepción que da la norma jurídica especial reglamentaria del IVA es la que aduce Efraín Sanmiguel Sanjuán en su obra “Diccionario de Derecho Tributario” cuando atribuye a las mercancía el significado de “Todos los bienes muebles corporales muebles sin excepción alguna”. 

Esta acepción es también la que se encuentra en el desarrollo de la normativa aduanera nacional para la palabra en referencia.
 
Conforme lo antes indicado, resulta pertinente en mi entender, que el significado que puede darse al sustantivo mercancía que se emplea en el numeral 2 del artículo 19 de la norma legal que rige al IVA  en el país, refiere a bienes muebles corporales de forma general.
 
Esta conclusión tiene además reforzamiento al no poder el transportista que sea distinto del comprador y el vendedor, saber o controlar la naturaleza, precedencia o finalidad del bien transportado. Por lo que una consideración distinta a la que he planteado parece ser la menos lógica y menos factible de ser aplicada.

No puede el transportista independiente saber por cuenta propia si el bien transportado es un activo fijo, un desecho, una mercadería vendida o para la venta, o el objeto personal de alguien. Por lo que la distinción de mercaderías u otro bien, no es posible aplicarla cuando el prestador del servicio es independiente. 
 
En ese sentido, entiendo que la mercancía objeto del transporte que es un servicio exento del IVA, es el transporte entre dos puntos distintos de cualquier bien mueble corporal. Eso creo yo.

 
¿Es el servicio de “delivery” un servicio de transporte?
 
El “Delivery” (Que traduce entregar o repartir), es usado como anglicismo que identifica el servicio de entrega en el domicilio.

Es frecuente que este servicio sea prestado como un valor agregado por el vendedor, de forma "gratuita" o exigiendo una contraprestación adicional al cliente. 

Si es gratuita, es porque su costo es asumido por el prestador que es vendedor y ello estará considerado en su estructura de costo y precio. 

Si es prestado con la exigencia de una contraprestación a cambio, podría en caso de no facturarse por separado, entendida como una prestación accesoria que recarga o aumenta el precio del producto. 

En cambio, si es cobrado y facturado por separado, el vendedor puede especificar que se trata de un traslado o transporte de la cosa vendida. En este caso hay una clara separación entre el precio del bien venido y el servicio de traslado del objeto de la venta.

El servicio podrá ser prestado por el mismo vendedor o ser encomendado a un tercero. El tercero podrá obrar por cuenta del vendedor  o por cuenta del comprador, según sea el arreglo entre las partes. 

Todos estos elementos definirán los efectos que en el ámbito contable y tributario tendrá la prestación de dicho servicio. Son circunstancias que deberán evaluarse en cada caso en particular y por ello no es posible generalizar sobre dichos efectos. Esto parece explicar la amplia discusión y falta de acuerdo en esta discusión.

 
En todo caso, en mi apreciación, entregar bienes que están situados en un lugar, que puede ser o no la residencia o domicilio del que vende un producto o conjunto de ellos, hasta el destino que corresponde al domicilio, residencia o lugar de permanencia del comprador, incluso otro sitio que este establezca en acuerdo o contrato con el que vende, o a veces con el encargado de ejecutarlo; es para mi un servicio de transporte en los términos antes indicados.
 
Parto de que un servicio que consiste en entregar o repartir bienes, mercancías, productos, cosas o cualquier otra denominación que queramos darle a los objetos del servicio de “delivery”, es un servicio de traslado o transporte de cosas cuando este es prestado por un tercero distinto al vendedor. 

Cuando no es así, y este servicio es prestado por el vendedor al cliente, para su categorización dependerá de otras circunstancias como las que cité antes, tales como que el precio se cobre por separado y con plena identificación o descripción de la prestación del traslado. En cuyo caso, este sería también un servicio de transporte. 

El medio utilizado para el traslado o transporte podrá ser cualquiera, sea este de tracción mecánica, animal o hasta humano (A pie), si me permiten el uso de tal categoría.

De forma general la mejor definición sería la dada por Emilio Calvo Baca relativa al transporte como la acción en donde una de las partes se obliga mediante cierta retribución a llevar de un punto a otro, de no encargar la ejecución a un tercero, las cosas que a tal fin le sean entregadas, y ponerlas a disposición de la persona a la cual van dirigidas. 

Eso es, conforme el citado autor, el transporte de cosas. Y eso mismo es lo que acuerdan quienes prestan el servicio de entregas a domicilio, que por moda adopta en el país el anglicismo: “delivery”.

Como esto que escribo en el Blog no es asesoría, no haré referencia a si este servicio "delivery" está o no está, exento del IVA. Es una conclusión que cada quien debe obtener del análisis que haga de cada caso y basado en su criterio profesional. 

Este aporte es solo una pieza para el debate de ideas, impulsadas por el estimado amigo y profesor, Héctor Orochena @servitributos que ha lanzado una interesante encuesta sobre este tema. Por lo que mi posición no es una verdad absoluta, ni pretende serlo, sino solo una perspectiva personal.

Camilo London

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