Esta es una de las preguntas claves de los exámenes de Impuesto al Valor Agregado que coloco a mis alumnos de la Universidad y que formulo en las sesiones de mis cursos de actualización profesional, la cual es respondida muchas veces con una rotunda y firme negación sin el debido análisis previo, posiblemente causado por el sofisma que afirma que "para ser reconocido el crédito fiscal al contribuyente, la factura debe identificar siempre su nombre o razón social y su RIF".
Recordemos que un sofisma es un argumento falso con apariencia de verdad.
¿Por qué algunas personas responden directamente "NO" a esta interrogante?
La respuesta negativa podría tener plena justificación en lo dispuesto en el artículo 43 de la Ley de IVA que estipula que “El derecho a deducir el crédito fiscal al débito fiscal es personal de cada contribuyente ordinario y no podrá ser transferido a terceros”.
Sin embargo, debemos tener cuidado con dar una respuesta precipitada, ya que la solución a la interrogante realmente “Depende de…”.
Sí, depende de algunos aspectos que es necesario precisar antes de responder.
¿Quién está identificado en la factura como comprador es un intermediario autorizado?
No es suficiente la información de la factura, sino que se requiere saber también la forma en la que actuó el que aparece identificado en la factura como comprador.
¿Es un comisionista o mandatario?
Es posible que quien se identifique en la factura sea un comisionista o mandatario que actuó a nombre propio, pero por cuenta de un tercero comitente o mandante en la operación de compra de un bien o contratación de un servicio gravado por el IVA.
De ser ese el caso, aplicará lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley de IVA, único en que es posible que un contribuyente tenga derecho al crédito fiscal del IVA que se muestra en una factura que identifique como comprador a un tercero.
Atribución de crédito fiscal del IVA al Contribuyente
El artículo 39 de la Ley contempla que “Los créditos fiscales generados con ocasión de actividades realizadas por cuenta de contribuyentes ordinarios de este impuesto, serán atribuidos a éstos para su deducción de los respectivos débitos fiscales”.
Esto es cuando un mandatario o comisionista actúa en su nombre con la autorización, mandato o comisión dada por un contribuyente del IVA, para adquirir bienes o servicios gravados.
Cuando se actúa en nombre propio, con una autorización, mandato o comisión recibida, el intermediario no se identifica como tal ante el vendedor o prestador del servicio. Es decir, no informa al vendedor que su actuación en por cuanta de un tercero. Por eso el vendedor, ajeno a la autorización dada por el contribuyente al intermediario, expide la factura a nombre de dicho intermediario.
En este caso el impuesto soportado en la compra o contratación del servicio constituye un crédito fiscal para el contribuyente ordinario y debe ser atribuido por el intermediario, como expresamente lo indica el artículo 39 de la Ley de IVA.
La atribución de los créditos fiscales deberá ser realizada por el agente o intermediario, mediante la entrega al contribuyente de la correspondiente factura o documento equivalente que acredite el pago del impuesto. Esa misma factura donde aparece identificado como comprador, el intermediario.
Además, el intermediario deberá entregar al contribuyente por cuenta del cual realizó la compra o contratación del servicio, una certificación de atribución de crédito fiscal que en todo caso deberá cumplir con los requisitos establecidos en el artículo 56 del Reglamento general de la Ley de IVA.
Ahora sí podemos responder la interrogante...
Como podemos ver, la respuesta correcta a la interrogante que formulamos no puede darse sin antes precisar si en la operación de compra o contratación de servicio, el que aparece identificado como comprador en la factura emitida, es un intermediario autorizado o comisionado expresamente para realizarla por cuenta del contribuyente.
Solo luego de tener esa información, es que debemos proceder a dar nuestra opinión profesional sobre el tópico consultado.
Esta materia y el articulado referido de la Ley de IVA y su Reglamento se relaciona con el tratamiento que en el impuesto indirecto se debe dar al reembolso de gastos, y muy particularmente da sustento a la no emisión de facturas para soportar o exigir el pago de los llamados gastos reembolsables.
Muchas veces observamos el uso de la herramienta inadecuada como una factura de gastos reembolsables, para el tratamiento del reintegro o reembolso de gastos, egresos o compras realizados en condición de intermediario, que luego generan una distorsión en la determinación del IVA por aplicación errónea del artículo 34 de la Ley de IVA.
En estos casos bastaría un recibo de cobro y la certificación de atribución que se establece en el artículo 56 del Reglamento de la ley de IVA para documentar dicha retribución o repetición económica. Ese tema ya lo manejamos antes en un artículo publicado en el Blog Gerencia y Tributos sobre los gastos reembolsables.
Sobre la atribución del crédito fiscal del IVA debemos así mismo atender la manera de hacer el registro de la factura, con identificación de la atribución del impuesto y romper el falso paradigma del absolutismo del sofisma que citamos al inicio de este artículo.
Importante es acotar que lo que sí debe facturarse en este caso, es la comisión o contraprestación por el servicio de intermediación, cuando esta haya sido prestada bajo condiciones onerosas, no así cuando es gratuita.
Otro aspecto que debe atenderse en estos casos es la forma de operar cuando el contribuyente es un Sujeto Pasivo Especial y por ello agente de retención del IVA. Otro es el relativo a las retenciones de ISLR o tributos municipales.
Todos esos otros aspectos exigen una consideración global y especializada aparte del tema del aprovechamiento del crédito fiscal del IVA, que también es muy importantes en la gestión tributaria de gastos reembolsables.
Nos vemos en el (a través del Zoom) CCP de Mérida...
Con mayor detalle y gracias a la autopista digital de la información (INTERNET), no será esta vez como en 2019 de forma presencial, pero sí ahora de forma virtual, en una próxima actividad promovida por el Colegio de Contadores del Estado Mérida en septiembre 2020 donde estaré aportando al gremio una conferencia interactiva sobre este tema, por invitación de la directiva de la entidad gremial andina con la que siempre estoy en deuda por su cordialidad y su vocación profesional.
La preparación de esa conferencia la inicio con este aporte a modo de introducción al tema, que compartimos hoy en el Blog.
Un interesante artículo, en el 2008 en atención a un reparo por utilizar facturas de un tercero por no tener referencias comerciales pero cancelas por un contribuyente nuevo en el ramo de comercialización, después de 5 años fue resuelto a favor del cliente como costo y aceptación del IVA al demostrarse que los inventarios por los productos adquiridos y debidamente demostrada su adecuada y evidente cancelación y llegada a la última instancia la sentencia favoreció al contribuyente.
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