Dictan el 02 de abril Decreto de Exoneración parcial del ISLR para las Personas Naturales Residentes

En la Gaceta Oficial Nro. 6.523 (Extraordinario) del 02 de abril de 2020 se publica el Decreto 4.171 en donde se establece la exoneración del ISLR parcial a Personas Naturales Residentes en los siguientes términos

Se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta, el enriquecimiento anual de fuente territorial, obtenido por las personas naturales residentes en el país, durante el período fiscal del año 2019, cuyo salario normal o ingreso proveniente del ejercicio de su actividad, al cierre de dicho período no supere el monto equivalente a tres (3) salarios mínimos vigentes al 31 de diciembre de 2019.

Este Decreto se emite dos días después de que venciera el plazo ratificado insistentemente por el SENIAT para declarar y pagar el ISLR del ejercicio fiscal del año 2019 que finalizó el 31 de marzo 2020. Lo que lo hace claramente extemporáneo.

A pesar de las insistentes solicitudes de prórroga del plazo para declarar el ISLR que hicieron pública y reiteradamente varios gremios profesionales, muchos otros gremios empresariales y la academia del Derecho Tributario del país, alegando causas inherentes a la evidente situación de emergencia sanitaria que ha tenido impacto severo en la paralización de la economía y la reducción de la capacidad económica de los ciudadanos y empresas, el Ejecutivo Nacional no concedió dicha prórroga, insistiendo en que el plazo máximo para cumplir el requisito formal de declaración y pago del tributo no sería prorrogado como se mostró en la cuenta Twitter del SENIAT durante toda la campaña de impulso del ISLR este año. 

Muchos otros países en cambio sí dieron oportunamente prórrogas, moratorias y facilidades para atender obligaciones tributarias como parte de las medidas de protección a ciudadanos y a la economía nacional a raíz de la adopción de medidas para combatir la pandemia del COVID-19. 

En este artículo me centraré fundamentalmente en lo previsto en el primer artículo del Decreto, y como leerás más adelante, quedaré en deuda por el momento con el análisis del segundo de los artículos del instrumento jurídico.

Si me piden describir en tres palabras el contenido del Decreto, diría que es (1) Extemporáneo, (2) Insuficiente y (3) Confuso.

Mi interpretación particular del Artículo 1 del Decreto

  

¿A que personas se exonera del ISLR?  

Señala el artículo que se exonera del pago del Impuesto sobre la Renta, al enriquecimiento anual de fuente territorial, obtenido por las personas naturales residentes en el país.

¿Qué condición deben cumplir para disfrute de la exoneración?

Cuando la base imponible, comprendida por el salario normal o ingreso proveniente del ejercicio de su actividad al cierre del período fiscal anual de 2019, no supere el monto equivalente a tres (3) salarios mínimos vigentes al 31 de diciembre de 2019.

Es decir, la exoneración del ISLR prevista en el artículo 1 solo aplicaría a las personas naturales que durante el ejercicio fiscal anual de 2019, hubieren obtenido enriquecimientos netos no mayores al equivalente del valor de tres (03) salarios mínimos en atención a la cuantía del mismo que estuviere vigente para el 31 de diciembre de 2019. 

El salario mínimo para diciembre de 2019 era de solo Bs. 150.000. Lo que implica que los tres (03) salarios mínimos a que hace referencia el Decreto 4.171 es equivalente a Bs. 450.000.

Siendo así, la exoneración hubiese beneficiado a solo unos muy poquitos contribuyentes. 

¿A quienes aplica finalmente la exoneración del ISLR prevista en el artículo 1?

Entonces podría concluir que la exoneración del ISLR aplicará solo a las personas naturales residentes en el país que durante el año 2019 hubieren percibido enriquecimientos netos representados por el salario normal o "ingresos por sus actividades" independientes, que en su conjunto no superen para dicho período anual el importe de Bs. 450.000 que es equivalente a 9.000 Unidades Tributarias, considerando que el valor de la Unidad Tributaria es de Bs. 50 para el ejercicio fiscal 2019.

La base imponible del ISLR para personas naturales

El salario normal es la base imponible del ISLR de los asalariados según lo estableció la Sentencia de la Sala Constitucional del TSJ Nro. 301 del 27 de febrero de 2007, aunque ello fue ignorado por el Ejecutivo Nacional cuando en noviembre de 2014 reformó por vía Habilitante el artículo 31 de la Ley que rige a dicho tributo. 

Este aspecto llama en especial la atención porque es la primera vez que expresamente el Ejecutivo Nacional hace referencia al salario normal como base imponible de los asalariados. Tema para otro artículo.

Por otra parte, hay una imprecisión en el artículo 1 del Decreto, cuando se refiere al "ingreso por sus actividades" ya que lo conducente en los términos de la Ley de ISLR sería hacer referencia a los "enriquecimientos netos" por actividades independientes o distintas del salario, para referirse a los proventos recibidos o generados por los no asalariados o las rentas distintas del salario, según el caso.

Esta es una interpretación que hacemos del artículo 1 del Decreto que asumimos en razón del criterio profesional del equipo de Gerencia y Tributos. 

Por cierto, será el Portal Fiscal el que determinará como fuente anormal del derecho tributario en el país, el criterio que asumirá la Administración Tributaria, como ya ha ocurrido en otras oportunidades en que la postura oficial no se ha dado a conocer oportunamente.

Habrá que esperar entonces, hasta que el agua aclare un poco más... 

El artículo 2 del Decreto...

El segundo artículo del Decreto es una "perla" en el sentido figurado inverso. Este artículo señala que:  

"Las personas naturales residentes en el país, quienes a la fecha de entrada en vigencia de este Decreto, hubieren realizado el pago total o parcial de la alícuota del Impuesto sobre la Renta, del enriquecimiento anual de fuente territorial obtenido en el ejercicio fiscal 2019, serán acreedoras de créditos fiscales hasta la concurrencia del monto pagado, los cuales podrán ser aplicados en ejercicios posteriores"

Este será uno que causará una segura controversia por cuanto su expresión literal nos indica  sorpresivamente, el supuesto reconocimiento de un crédito a favor del contribuyente por el pago total o parcial del tributo que ya hubieren realizado a la fecha del Decreto. Pero la sorpresa no es que te reconozcan el crédito, sino que no hace referencia expresa a quiénes aplicaría dicho crédito.

Lógico era suponer que el destinatario de lo previsto en el artículo 2 del Decreto sería a los que ya habían pagado el ISLR, que luego de ello reciben fuera de plazo la noticia de la exoneración.

Pero resulta que el artículo 2 no hace mención alguna a condicionamiento o rango del importe del enriquecimiento obtenido, u otra condición para que opere tal reconocimiento. No reconoce expresamente las bases del beneficio fiscal que pretende regular.

Notarán que el segundo artículo del edicto no hace referencia alguna al primero. ¿Entones debemos entender que se trata de un segundo tipo de beneficio fiscal para quienes han realizado el pago total o parcial del ISLR y que no están incluidos en el supuesto del primer artículo? ¿O está relacionado con el pago que ya habían realizado los que gozarían de la exoneración contemplada en el primer artículo?

¿Se trata de dos beneficios diferentes, o es uno solo?

¿Un tipo de beneficio fiscal para los que se citan en el primer artículo del Decreto y otro diferente para los que no encuadran dentro de importe de los tres salarios mínimos de enriquecimiento neto anual el año 2019?

Entonces ¿El beneficio contemplado en el artículo 1 del Decreto solo aplicaría para los que no han realizado su declaración todavía, a pesar de que ni el SENIAT, ni el Ejecutivo Nacional dieron prórroga para atender el deber de declarar y pagar el tributo, siendo que la exoneración se dicta dos días después de finalizar dicho plazo el 31 de marzo pasado?

¿Y qué pasa con las porciones no pagadas aún?

¿De qué otro beneficio estaríamos hablando?

Una respuesta a esta última interrogante sería asumir que lo que hubieren pagado ya los contribuyentes que sean personas naturales residentes, se les reconocerá como crédito para el próximo ejercicio fiscal (2020), que se liquidará y pagará en el 2021, para cuando la inflación y la devaluación habrán vuelto en una minucia el beneficio por la vía del crédito fiscal... 

Siendo así, más que respuestas, este artículo y su poca técnica solo deriva en estas y otra multitud de interrogantes más. Las cuales urge que el Ejecutivo esclarezca.

¡ Dios nos agarre confesados... !

En lo personal me voy a tomar un mayor tiempo de consulta y análisis con el equipo, socios, asociados, colegas y mis estimados ductores para la tentativa de fijar luego una posición sobre este punto. Porque una cosa es la literalidad de su contenido, y otra la que debería o podría ser.

Me atrevo a anticipar sin embargo, que con el contenido del artículo 2 del Decreto no podremos hacer mucho más, sin entrar en el territorio de la especulación quimérica.

Cierro mientras tanto con una Cantinflada en honor a lo que acontece, la cual parece traducir lo que observo en el artículo 2 del Decreto, porque ... "Ahí está el detalle, señor juez, no es lo uno ni lo otro, sino todo lo contrario",. (¡Oh! Marío Moreno fuiste genial)

TO BE CONTINUED...

Camilo London

Gerencia y Tributos

PARA DESCARGAR EL DECRETO