Nueva factura fiscal y otra alícuota adicional del IVA

La reforma parcial de la Ley de IVA que se publicó en la Gaceta Oficial Nro. 6.507 del 29 de enero de 2020 establece una nueva alícuota adicional para determinar el impuesto indirecto y nuevas normas que regirán la emisión de facturas fiscales.

En este post que comparto en mi Blog Gerencia y Tributos comparto unas notas sobre ambos cambios y la fecha en que cada uno de ellos aplicaría en razón de la redacción de la norma legal que lo sustenta.

Se trata como siempre de un modesto aporte para el debate en una materia que resulta sensible en la comunidad profesional  y empresarial en el ámbito tributario y financiero.

NUEVA ALÍCUOTA ADICIONAL DEL IVA

La nueva alícuota impositiva adicional estará comprendida entre el 5% y el 25% sobre el precio de bienes y servicio y deberá ser soportada por quienes realicen el pago mediante moneda extranjera, criptomoneda o criptoactivo distinto a los emitidos y respaldados por la República Bolivariana de Venezuela, en los términos señalados en el artículo 62 de la Ley que rige al tributo.

Previo a esta reforma la Ley de IVA solo preveía una alícuota adicional en caso de bienes de consumo suntuario. Ahora serían dos las alícuotas adicionales para fines específicos diferentes. Una en razón del tipo de bien o servicio y la otra asociada al medio de pago.

La alícuota en cuestión, por ser adicional, se suma a las otras que pudiesen aplicar sobre operaciones que la Ley de IVA define como gravadas por las mismas. 

De esta forma cuando un bien gravado con la alícuota general del 16% sea pagado mediante dólares u otra moneda distinta del Bolívar o un criptoactivo diferente al polémico “Petro”, deberá añadirse al precio pagado por el consumidor, un importe de hasta un 25% adicional de IVA.

Con la nueva alícuota adicional el ciudadano podría terminar pagando al Tesoro Nacional hasta un 41% sobre el precio por este tributo cuando el bien esté gravado con alícuota general.

El monto del IVA se vería incrementado todavía más, hasta en un 20% adicional, en el caso de bienes y servicios de consumo suntuario, como es el caso entre otros, de los vehículos automóviles cuyo precio de fábrica en el país sea mayor o igual a cuarenta mil dólares de los Estados Unidos de América. En este supuesto el comprador podría llegar a pagar hasta 61% de IVA sobre el precio del vehículo.

Si bien la Ley define el rango de dicha alícuota adicional entre 5% y 25%. Será el Ejecutivo el que dictamine finalmente el preciso importe añadido que pagarán los ciudadanos por este concepto. Este edicto podrá establecer diferentes alícuotas a distintos bienes y servicios, o incluso exonerar a algunos rubros. 

Se trata de un raro híbrido en el cual se introduce un impuesto a las transacciones en divisas, combinándolo con el IVA que tiene características y procedimientos de determinación basados en el “Valor Agregado”; y por tanto con una naturaleza neutra y traslación hasta llegar al consumidor final que podrían verse afectadas en la mezcla.

El mestizo resultante de esta fusión, causa una serie de “paradojas tributarias” que ya varios profesionales hemos descrito en conferencias dictadas en materia de la Reforma Tributaria 2020 y que en lo particular he advertido en recientes sesiones de consultoría dada a clientes sobre este tópico.

Estas paradojas generan una deformación de la determinación del tributo, imponiendo desaguisados como la aplicación de una alícuota adicional sobre bienes y servicios exentos del IVA, o sobre el precio de inmuebles cuya venta no estarían siquiera sujeta al IVA. 

Es como “ponerle pestañas a lo que nunca tuvo ojos”, parafraseando la canción “El Problema” de Ricardo Arjona.

NUEVAS FORMALIDADES PARA LA EMISIÓN DE FACTURAS

No solo fueron establecidos elementos materiales relativos a la determinación obligación tributaria, sino que además, se dispone en la reforma de la Ley de IVA nuevas formalidades que deberán atender los contribuyentes cuando realicen operaciones que involucren el cobro en monedas distintas del Bolívar, o de criptoactivos diferentes de los respaldados por la República. 

Las nuevas formalidades impuestas a los contribuyentes están referidas a la emisión de facturas fiscales. 

El artículo 69 de la Ley de IVA reformada obliga a que las facturas emitidas deban expresarse en la moneda, criptomoneda o criptoactivo en que fueron pagadas la operaciones y además, mostrar su equivalente a la cantidad correspondiente en bolívares. 

Deberán constar ambas cantidades, la de la divisa con que se paga y la de bolívares equivalentes, en la factura. Con indicación del tipo de cambio aplicable, base imponible, impuesto y monto total.

Lo nuevo en este caso, no es que se exprese en la factura en dos monedas o denominaciones el precio, IVA y total de la factura, ya que ello ya estaba contemplado en el Reglamento de la Ley de IVA y la PA 0071 dictada por el SENIAT, sino que lo novedoso ahora es que sea obligatorio emitirla en la moneda o criptoactivo que haya servido como medio de pago. 

Antes de esta disposición era posible emitir facturas en Bolívares y pagarlas en divisas, o viceversa. 

EL MOMENTO EN QUE APLICA CADA TIPO DE OBLIGACIONES

Algo que deben considerar los contribuyentes y los curadores de nuestro contenido, es que el tiempo en que aplicarán las nuevas disposiciones relativas a la alícuota adicional y el que corresponde por otro lado a la emisión de facturas, no parece ser el mismo.

Respecto a la obligación material, la alícuota adicional del IVA en caso de pagos en monedas distintas del Bolívar, y distinto de los criptoactivos respaldados por la República, aplicará solo treinta días continuos siguientes a la publicación en la Gaceta Oficial del Decreto del Ejecutivo Nacional que establezca la alícuota que corresponderá en cada caso.

En cambio, el momento desde el cual los contribuyentes deberán atender las nuevas formalidades para la emisión de facturas, parece estar dado por la entrada en vigencia de la ley de reforma parcial del IVA, a partir del 29 de marzo cuando se cumplen los 60 días continuos desde el día siguiente de la publicación en la Gaceta Oficial de la Ley de reforma parcial de la Ley de IVA.

LA FORMA DE MOSTRAR LA ALÍCUOTA ADICIONAL EN LA FACTURA

Como lo han destacado en redes sociales y en foros de discusión, al menos tres especialistas y amigos que me voy a permitir citar en este artículo, Héctor Orochena (En Twitter @servitributos), José Javier García (@jojagarcia), e Ysabel Figueira (@ysabelf) sin pretender demeritar a otros colegas, amigos y profesionales que vienen haciendo una labor digna de elogio en el país en materia de la divulgación y educación tributaria, la forma de mostrar la nueva alícuota adicional en la factura, es atendiendo a lo que dispone el artículo 57, numeral 6 de la Ley de IVA que estatuye que el documento fiscal emitido deberá especificar "monto del impuesto según la alícuota aplicable, en forma separada del precio o remuneración de la operación".

Así también, los artículos 13 y 14  de la PA 0071 del SENIAT, establecen todos ellos que cuando se emitan los documentos fiscales que debe regirse por dichas normas, estos deberán indicar:

• Especificación del monto total de la base imponible del impuesto al valor agregado, discriminada según la alícuota, indicando el porcentaje aplicable, así como la especificación del monto total exento o exonerado.
• Especificación del monto total del impuesto al valor agregado, discriminado según la alícuota indicando el porcentaje aplicable.

No sobra decir que el contribuyente debe tener en cuenta que la alícuota adicional, no es la general ampliada. Es decir, no es que tendremos casos con una alícuota general de 41%.

Lo que es posible entonces, es que podrían aplicar varias alícuotas diferentes cuando se den los supuestos previstos en la Ley. En este caso que ponemos de ejemplo, una alícuota general del 16% y otra adicional del 25% sobre el precio.

Que si bien ambas suman 41%, eso solo es el resultado de la suma algebraica que se acumula en el total de la factura, pero ambas alícuotas y el IVA deben mostrarse en el documento por separado cuando las mismas graven la operación.

PLANIFICANDO EL CAMBIO...

Todo lo antes dicho requiere la debida planificación con el equipo administrativo y gerencial de la empresa para prepararse y atender los cambios que en materia de sistemas de facturación, administrativos y contables deberán realizarse en adelante. Lo mejor en este caso es ir “sin prisa pero sin pausa” haciendo las evaluaciones y deliberaciones entre los equipos de especialistas internos, y de ser el caso, los expertos externos.

Caso de singular atención es el de los contribuyentes obligados a usar máquinas fiscales para emitir facturas, que luego de haber adquirido los nuevos dispositivos que se establecieron por medio de la PA 141, ahora deberán resolver las limitaciones del software autorizado por el SENIAT, el cual no permite todavía emitir facturas en divisas con indicación añadida de la equivalencia de la base imponible, el tributo causado y el total de la factura, expresados en Bolívares. Y no es el único caso complejo que se presentará con estos nuevos cambios en la normativa tributaria, son muchos más.

Otro caso que no está resuelto en la Ley es el que tiene que ver con los pagos mixtos con Bolívares y otra moneda diferente en la misma operación. Y la forma cómo los sistemas de registro administrativo y contable manejarán la propuesta salomónica de partir el precio en varias facturas para cada tipo de moneda o criptoactivos que se reciba en una misma operación.

No son los únicos casos que requerirán de inteligencia o gerencia tributaria, son muchos más y de los más diversos tipos. El cambio que se introduce en la dinámica del IVA supone la adaptación de sistemas para atender los cambios en la facturación, registro en los libros del IVA, registro contable, procedimientos de determinación del impuesto cuando no se realicen solo operaciones gravadas, el cambio de calificación del sujeto pasivo, el control de registro de medios de pagos, entre otros aspectos que hemos venido planteando en sesiones de trabajo con clientes y usuarios en charlas técnicas sobre esta temática.

Decirlo es mucho más fácil que hacerlo. Son procesos complejos, que exigen un mínimo de antelación para planificarlos, organizarlos y ejecutarlos. 

Necesario es acotar que corresponde a la Administración Tributaria Nacional establecer las formalidades para  de emisión de las facturas bajo el nuevo régimen, como así lo establece el artículo 57 de la Ley de IVA y el artículo 89 de la Ley de ISLR, que le confieren facultades al SENIAT para dictar los requisitos, formalidades y especificaciones que deben cumplir en la impresión y emisión de las facturas, y demás documentos que se generen conforme a lo previsto estas leyes.

El régimen de normas y requisitos para la emisión de facturas fiscales está hoy contenido en la Providencia Administrativa Nro. 0071 del año 2011 y la Nro. 0141 del año 2019. Pero ambas son anteriores al nuevo requisito que se dispone en el artículo 69 de la Ley de IVA reformada.

Faltan pocos días para que tenga término el plazo de la vacatio legis que una vez concluido dará vigencia a la Ley de IVA y con ello la nueva disposición relativa a la emisión de facturas en divisas y criptoactivos. 

Aun los contribuyentes esperan por la campaña informativa que en estos casos debería realizar la Administración Tributaria cuando se producen cambios relevantes en las normas tributarias y los procedimientos de control fiscal. Y más en casos como este, donde más es lo que no se dijo en la Ley, que lo que está indicado en la misma como en muchas oportunidades lo ha referido el profesor Héctor Orochena en diferentes espacios de debate y formación.

Lo cierto es que resulta evidente que el "legislador" que desarrolló la reforma parcial de la Ley de IVA, parece haber obviado lo complejo de un cambio de los procesos tanto administrativos como informáticos para atender las nuevas normas que se imponen en el breve plazo para entrar en vigencia la reforma de la Ley. 

Cerraré esta nota con otro de mis autores musicales predilectos, que resume de forma singular nuestro episodio, se trata de Juan Luís Guerra y su paso del “Niágara en Bicicleta”.

Post Scriptum

Lo mejor del debate académico y profesional es la posibilidad del intercambio de ideas, y en razón a ello se plantea una interpretación distinta sobre la aplicación diferenciada del momento en el cual se deben aplicar las obligaciones materiales y las formales que se plantean en la reforma parcial de la Ley de IVA.

Esta postura sería la de que el deber formal previsto en el artículo 69 de la citada norma legal reformada, de emitir la factura en el medio de pago, debería tener aplicación como exigencia desde el momento en que sea obligación efectiva el recargo por la alícuota añadida que está supeditada al supuesto que se establece en el artículo 71 de dicha Ley.

Esto es interpretando que las operaciones descritas en el artículo 62 de la Ley de IVA reformada refiere a aquellas que tienen temporalidad solo cuando esté vigente dicha alícuota adicional, en los términos dispuestos en el artículo 71 de la Ley. Es decir, una vez que transcurran 30 días continuos desde que se publique en Gaceta Oficial el Decreto que defina la alícuota adicional.

En ese contexto, el tiempo se acorta y sigue el déficit de postura oficial sobre el tema tributario de la reforma parcial del IVA.

Por lo pronto, en rol de consultoría nos debemos a la evaluación de riesgos que enfrentará el cliente y accionar en razón de aminorarlos dentro de la racionalidad que corresponde.

El sano debate de ideas está abierto...

Camilo London

Gerencia y Tributos