Modificación de declaraciones del IVA cuando no resulta pago en las sustitutivas

El artículo 157 del Código Orgánico Tributario (2020), así como en el de 2014, y el artículo 147 del COT 2021, contemplaron todos ellos, que el contribuyente puede modificar las declaraciones impositivas que hubiere presentado. Ello constituye un derecho a favor de los administrados. 

Expresamente el referido artículo señala que:

“Dichas declaraciones y manifestaciones se tendrán como definitivas aun cuando podrán ser modificadas espontáneamente, siempre y cuando no se hubiere iniciado el procedimiento de fiscalización y determinación previsto en este Código…”

Ahora bien, en materia del Impuesto al Valor Agregado, conforme lo dispone el artículo 50 de la ley que rige al tributo, dicha modificación no puede hacerse mediante declaración sustitutiva si dicho ajuste no genera obligación de pago al contribuyente, en cuyo caso el ajuste se revela en la última declaración del impuesto en las casillas habilitadas a tal fin [1].

La ley de IVA establece de esta manera un procedimiento especial inherente a la forma en la cual se modificaría una declaración jurada previamente presentada, teniendo en consideración el que no se vea afectada la traslación de créditos excedentes de un período a otro. 

Siendo un impuesto de determinación periódica frecuente, y donde la declaración precedente genera créditos fiscales o excedentes de retenciones que aplicarán en la próxima declaración, el encadenamiento de tales declaraciones es una limitante a la hora de modificar una de ellas, con efectos en las posteriores.

Es preciso aclarar que la Ley realmente no prohíbe la modificación de declaraciones del IVA ya presentadas, sino el hacerlo mediante una declaración sustitutiva. Parece un juego de palabras, pero hay diferencias entre una "modificación" de la declaración y la "sustitución" en el sistema electrónico de declaraciones de un formulario previamente procesado. 

Modificación de una declaración del IVA

Pero ¿Cómo se modifica una declaración de IVA ya presentada, sin hacer una sustitución del formulario previamente procesado en el sistema Web que provee el Portal Fiscal, cuando no resulta pago de impuesto, a pesar de la limitación que se establece en el artículo 50 de la ley de IVA?

Si un contribuyente se ve en la necesidad de modificar una declaración del IVA en la que no resulte un mayor pago de impuesto respecto a la originalmente presentada, ello sería en mi entender posible presentando una comunicación que con el carácter de declaración jurada, que modifique la declaración a corregir, atendiendo así a lo dispuesto en el artículo 157 del COT y sin contravenir la limitación impuesta en el artículo 50 de la Ley de IVA. 

Es decir, la modificación se haría, mediante una manifestación escrita del contribuyente, en la cual haga valer el derecho que se contempla en el artículo 157 del COT, modificando su declaración del tributo. Pero sin realizar un nuevo procesamiento de la declaración del IVA en el Portal Fiscal Fiscal. 

Los efectos que en reducción o aumento de créditos fiscales o débitos fiscales resulten de la modificación de la declaración, se evidenciarán luego en las casillas 38 y 48 del formulario de declaración del IVA que se identifican como "Ajustes" de períodos anteriores sobre tales conceptos. 

Anulación de la declaración 

La solución antes indicada fue aplicada por nosotros y otras asesores, antes de que el SENIAT ideara un procedimiento excepcional de "anulación" de declaraciones en el sistema de registro informático, el cual parece haber sido planteado para dar solución a la limitación que dicho sistema mostraba con respecto a la aplicación del artículo 50 de la Ley de IVA.

Si bien el procedimiento de anulación de declaraciones permite que una vez que se borra del sistema la declaración presentada previamente, el contribuyente la pueda hacer de nuevo, resulta que al hacerlo el sistema "olvida" que se había cumplido el deber formal oportunamente, y asume a la declaración de reemplazo es la originaria. Eso es un error de programación y de falta de conocimiento del derecho de quién orientó al técnico informático para hacer los cambios al sistema de procesamiento de declaraciones. 

Por ello se le pide al contribuyente que solicita la anulación, que exprese por escrito que renuncia a su derecho de modificar la declaración presentada y "acepte la multa" por la presentación extemporánea de la declaración (Sustitutiva). Lo que es un absoluto disparate, ya que no puede renunciarse al derecho que contempla el artículo 157 del COT, y además es falso que la sustitución de la declaración borre el hecho de que se presentó originariamente una declaración en el plazo oportuno.  

Siempre recomendamos a nuestros clientes que solicitan la mentada "anulación de declaraciones" que conserven la copia física de su declaración del IVA a reemplazar por el procedimiento antes descrito, y si es posible hacerlo de forma certificada. Esto para que luego, si es el caso de que le determinen una improcedente sanción, poder demostrar que sí presentó oportunamente la declaración originaria. Lo que quedaría demostrado en todo caso con el escrito donde solicita la anulación de la declaración.

Es de acotar que no siempre se podrá materializar la anulación de la declaración, porque deben cumplirse otras consideraciones relativas a si hubo o no pago asociado a dicha declaración, además de generar algunas distorsiones al traslado de créditos fiscales y retenciones no descontadas.

Anulación Versus Modificación...

Las limitaciones que presenta el procedimiento de "anulación de declaraciones", no las tiene el procedimiento de "modificación de declaraciones" que describimos previamente, amparado en lo dispuesto en el artículo 157 del COT. 

Así que al hacer el escrito que manifiesta la voluntad de modificar la declaración del IVA, a modo de  "fe de erratas" , esa constituye en nuestro entender, la declaración del impuesto última y por tanto la definitiva en sustitución de la previamente presentada. 

Si el sistema permite hacer la anulación, en todo caso, el contribuyente podrá activar esta facilidad habilitada por la Administración, pero cuando ello no sea posible por las limitaciones del sistema o la negativa del ente administrativo, siempre podrá apelarse al procedimiento de "modificación" antes descrito.

De requerirse la modificación de la declaración del IVA atendiendo a los elementos señalados en este Post, es siempre recomendable asistirse con el especialista en la materia tributaria que evalúe el caso y las demás consideraciones a tomar en cuenta, relativas a los libros especiales del IVA que podrían estar involucrados en la causa de la modificación de la declaración. Es un tema delicado que podrían poner en riesgo de severas sanciones que podrían acarrear incluso la clausura del establecimiento del contribuyente.

Siempre es sano, consultar con el especialista tributario y no automedicarse, ni tratar de pescar una solución mágica en un Foro de WhastApp, en en estos casos.

Después de todo, el costo de una consultoría podría ser menor al de la sanción por el incumplimiento de las formalidades.

Camilo London

[1] Para los ajustes de débitos fiscales de ejercicios anteriores se utiliza la casilla N° 48 del formulario de declaración. Para los ajustes a los créditos fiscales de ejercicios anteriores se utiliza la casilla N° 38 de dicho formulario.