Anotaciones sobre el sistema de retención de impuestos en Venezuela

"En esta entrada del Blog quiero hacer especial énfasis en la relevancia del derecho del sujeto retenido al reconocimiento del crédito a su favor cuando es objeto de la detracción del importe del tributo, sin que ello pueda estar subordinado al enteramiento del importe retenido por parte del agente de retención"

La retención de impuestos tiene al menos tres claros objetivos. Uno de ellos lo representa el proveer al Estado de los ingresos tributarios de forma anticipada, incluso antes de que se cumpla la terminación del período impositivo del respectivo tributo. 

La segunda es el evitar la evasión del tributo en aquellos casos en los cuales sea difícil ejercer el control fiscal por otra vía, ya que la retención implica una percepción mínima del tribute que se cause, aunque su forma de cálculo sea en ocasiones estimativa. 

Un tercer objetivo, a veces subestimado por la Administración Tributaria, lo constituye la obtención de información relevante sobre las operaciones de los contribuyentes que tienen relaciones con los que son designados como agentes de retención.

Gracias a la digitalización a través de los sistemas de procesamiento electrónico de declaraciones aportadas por los agentes de retención constituye una fuente relevante de información que nutren una ingente plataforma de datos con fines pertinentes a la inteligencia e investigación fiscal.

La retención de impuestos involucra que hay particulares que son designados como agentes de retención del impuesto, los cuales detraerán un importe del pago adeudado al prestador de servicio o vendedor de bienes,  para enterarlo en las cuentas del Tesoro Nacional. 

Enterar en este ámbito es sinónimo de entregar o depositar una cantidad de dinero (Tributo). Y no se debe confundir con el deber de informar o declarar un hecho o circunstancia, que es otra coas.

En Venezuela la designación de los agentes de retención solo debe ser realizada por mandato de la Ley, pero en muchos casos la misma norma legal es quien atribuye por delegación dicha labor a la Administración Tributaria, como ocurre en el caso del ISLR y el IVA. 

Las bases jurídicas de la retención de impuestos en Venezuela

El Código Orgánico Tributario establece las bases normativas del sistema de retención. Primeramente habría que destacar lo previsto en su artículo 42 que señala que: 

“Existe pago por parte del contribuyente en los casos de percepción o retención en la fuente prevista en el artículo 27 de este Código”. 

Al materializarse la retención o la percepción en la fuente, el importe retenido se reconocerá como un pago del contribuyente o un crédito a su favor, según corresponda.

El COT no coloca ningún obstáculo o requisito para que se dé el reconocimiento por parte del Sujeto Activo del crédito a favor del sujeto retenido una vez que dicha retención se a realizado. 

No está sometido dicho reconocimiento del crédito tributario a otras formalidades, sino al hecho cierto de haber sido objeto de la retención del impuesto.

El artículo 27 del COT estipula claramente que: 

“Efectuada la retención o percepción, el agente es el único responsable ante el Fisco por el importe retenido o percibido”. 

El agente de retención no es un “mandatario” del sujeto retenido, sino que obedece y responde  a la  Ley que lo designa, en favor de la labor de recaudación del tributo. Y por ello responde de forma exclusiva por el importe retenido ante el Sujeto Activo. No así el sujeto retenido luego de que esta es practicada.

Por tanto, no es procedente responsabilizar al sujeto retenido, ni mucho menos desconocer su crédito, por la omisión en que eventualmente pudiese incurrir el agente de retención respecto al enteramiento del importe tributario retenido. 

Lo que determina la existencia y reconocimiento legal del crédito a favor del contribuyente por el monto que le ha sido retenido, es que haya ocurrido precisamente la retención del impuesto, y no el enteramiento al sujeto activo por parte del agente de retención.

El contribuyente no es solidario por el importe retenido y no esterado por el agente de retención. Lo contrario sería absurdo y haría inviable la exigencia de que este se sometiera a dicha retención impositiva. Además de ser una clara contravención de la norma legal contenida en el COT al respecto.

Resulta entonces imperante que se entienda que no hay responsabilidad solidaria del sujeto retenido con respecto al agente de retención, cuando el segundo no entere al sujeto activo el tributo retenido.

Aunque si hay responsabilidad solidaria del agente de retención cuando no practique el procedimiento de sustracción del tributo como bien lo dicta el artículo 27 del COT. 

El artículo 42 del COT dispone una garantía a favor del sujeto retenido, como contrapartida a la obligación que tiene el mismo de soportar sin oponerse, a la retención del tributo que un particular le hace en calidad de responsable designado por la Ley. 

Así, la retención le debe ser reconocida al sujeto que la soporta, como un pago o un crédito desde el mismo momento en que le es practicada y se comprueba ello por medio de un documento o comprobante entregado por el agente de retención. Y ello no es un capricho, sino lo que en forma expresa establece la norma jurídica que rige la materia. 

Por otra parte, es un sistema que como se aprecia fácilmente, sacrifica la seguridad del pago directo que implicaría que el propio contribuyente cumpla con depositar al Sujeto Activo el importe del tributo y lo sustituye por la designación de sujetos intermediarios que como agentes de recaudación cumplen con dicha labor, con la ganancia de facilitar el control y efectiva recaudación del tributo. 

De allí que parte de la lógica fiscal del asunto de la retención es que la cualidad de agente de retención recaiga en los pastores y no en los zorros, para que a las cabras no se las coman en el camino al corral del erario público. Es decir, no se pone a cuidar el rebaño a los zorros, sino a los pastores. Esa debería ser la norma.

Claro está, en este procedimiento está presente el riesgo inherente de la falta de enteramiento del tributo por parte del agente de retención. Pero este riesgo por disposición expresa del COT lo asume el Sujeto Activo y no el contribuyente objeto de la retención. 

Por lo que no puede el Estado negarse - reitero - al reconocimiento del pago que se ha efectuado el contribuyente por vía de retención del impuesto, aun cuando el tributo no sea enterado al tesoro por parte del agente de retención. 

La falta de enteramiento oportuno del tributo retenido tendrá exclusiva consecuencia para el agente de retención, que deberá responder por el importe detraído y las sanciones que establece el COT.

Por esta razón resulta absolutamente improcedente que una Administración Tributaria pretenda desconocer el crédito o pago del contribuyente que ha sido objeto de una retención del impuesto, alegando la supuesta falta de enteramiento del agente de retención, cuando dicha retención ha sido practicada y demostrada por medio del respectivo comprobante u otros medios.

Conclusión que no requeriría más que la consulta al contenido de los artículos 42 y 27 del COT.

Sin embargo encontramos por ejemplo que el artículo 8 de la Providencia Administrativa SNAT/2015/0049 del SENIAT expresa que se podrá solicitar la recuperación total o parcial del saldo acumulado, siempre que las cantidades a recuperar hubieran sido declaradas y entregadas debidamente por los Agentes de Retención, y se reflejen en el estado de cuenta del contribuyente, que resulta por mucho contraria al derecho que desarrolla el COT y atenta contra las bases fundamentales del sistema de retención de impuesto desarrollada por el legislador patrio en dicha norma orgánica. 

Pero la misma norma en referencia, hace mención a que en los demás casos, el reconocimiento del crédito tributario originado en la retención sufrida para su descuento o acumulación según el caso, se reconoce en el período en el cual se recibe el comprobante de retención por parte del sujeto retenido, sin someter al enteramiento de la retención dicho reconocimiento.  

De allí que resulta preocupante que algunos funcionarios, posiblemente por franco desconocimiento de la norma jurídica, puedan asomar la objeción de crédito a favor del contribuyente por los motivos antes indicados. 

En la medida en que se desconozcan las bases fundamentales del sistema de retención de impuestos en el país, atentando contra el contribuyente objeto de la retención, contraviniendo lo previsto en los artículos 27 y 42 del COT, en esa misma medida pierde legitimidad el sistema y se desvirtúa su esencia, no solo jurídica, sino económica.

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