El artículo 194 del Decreto Ley de ISLR vigente, desde finales del año 2015, cuando ocurre la última de las reformas de de esta norma, establece lo siguiente:
"Las indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del trabajo, determinadas conforme a la ley o a contratos de trabajo, causadas antes de la vigencia de este Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente sean pagadas a los trabajadores o a sus beneficiarlos, o cuando les sean entregadas para constituir fideicomiso en conformidad con lo dispuesto en el Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras".
Lo planteado por la norma, expresa un régimen de reconocimiento del gasto de la deducción relativa a las indemnizaciones laborales, solo cuando están pagadas; teniendo como punto de referencia para aplicación de esta norma, un lapso anterior a la vigencia de la Ley de ISLR. Por lo que luego de la entrada en vigencia de la Ley de ISLR, el reconocimiento de la deducción por este concepto, se reconocería a efectos fiscales, cuando estas se han causado, es decir, que se hayan determinado, pero sin haberse pagado.
Esta deducción está definida en la Ley de ISLR de la siguiente forma:
"Las indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del trabajo, determinado conforme a la Ley o a contratos de trabajo"
Sobre lo que representa una indemnización a favor de los trabajadores, entendemos que estas incluirían a efectos de esta deducción, a las prestaciones sociales a favor del trabajador.
La norma de control establecida en el Parágrafo Único del artículo 32 de la Ley que, que en la reforma de 1994 estaba contenido en el artículo 33; y que estuvo en el texto legal hasta la reforma del año 2015, que lo suprime; permitía identificar sin duda alguna; la deducibilidad de las indemnizaciones laborales, en función de su causación y no su pago. Pero su supresión en la reforma del año 2015 no modifica el tratamiento fiscal a dicha deducción, toda vez que el encabezamiento del artículo 32 de la ley, permaneció invariable. Así como el artículo 194 al que hacemos referencia en esta oportunidad.
¿Desde la vigencia del cuál Ley?
La admisión de la deducción de las indemnizaciones laborales en el ejercicio fiscal en que estas se causan, es después de la entrada en vigencia de la Ley de ISLR.
¿Pero a cual Ley o Decreto Ley se refiere lo dispuesto en el artículo 194 de la norma legal vigente?
Cuando el texto de la Ley es objeto de reformar totales o parciales, es necesario identificar que artículos del texto reimpreso, corresponden a una edición previa. Para así tener el debido contexto temporal de su aplicación y significación.
El texto del artículo 194 del Decreto ley de ISLR de 2015; se incluyó por primera vez en la norma que rige al ISLR, en el texto de la reforma parcial del año 1994.
En el texto de la ley de 1994; se expresó en su artículo 114 que:
"Las indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del trabajo determinadas conforme a la Ley o a contratos de trabajo, causadas antes de la vigencia de esta Ley, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente sean pagadas a los trabajadores o a sus beneficiarios, o cuando les sean entregadas para constituir fideicomiso en conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo".
Es decir, a partir de la reforma de la Ley en 1994, las prestaciones sociales se reconocerían para los ejercicios fiscales que se iniciasen bajo la vigencia de dicha reforma; como una deducción a favor del contribuyente para determinar su renta neta fiscal que sirve al ISLR, desde que se causan éstas y ya no en el ejercicio fiscal en que estas fueran pagadas.
En el año 1999 se dicta un Decreto Ley de ISLR; que su artículo 148 reconoce como una reforma legislativa. Esta reforma sería total, por lo que se estableció un texto reformado publicado, sin especificar cada artículo modificado, suprimido o añadido.
En el artículo 147 de la norma legal que rige el ISLR, dictada en 1999, se incluye el siguiente texto:
"Las indemnizaciones correspondientes a los trabajadores con ocasión del trabajo, determinadas conforme a la ley o a contratos de trabajo, causadas antes de la vigencia de esta ley, serán deducibles en el ejercicio en que efectivamente sean pagadas a los trabajadores o a sus beneficiarios, o cuando les sean entregadas para constituir fideicomiso en conformidad con lo dispuesto en la Ley Orgánica del Trabajo".
El texto del artículo 147 de la Ley de ISLR (1999) es similar al del artículo 114 de la Ley de ISLR (1994).
Por lo que se entendería que al ser el texto de 1999 una reforma legal; no hubo variación a la previsión contenida en el artículo 114 de la Ley de 1994; por lo que solo cambió su numeración.
Luego en la reforma de la ley de ISLR del año 2001, este artículo no se modifica, sino que solo cambia de numeración y pasa a ser el artículo 196.
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En la reforma parcial de la ley de ISLR de 2007; no se modifica tampoco dicho artículo y mantiene la misma numeración (196).
En la reforma parcial del año 2014; el artículo 114 de la ley de 1994; que luego pasó a ser el artículo 196, mantiene la misma numeración y apenas cambia lo relativo a la denominación de la Ley laboral, incluyendo la denominación de "Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica del Trabajo, los Trabajadores y las Trabajadoras".
En la reforma parcial del año 2015, que es la norma vigente, se mantiene la misma numeración, sin cambios en su texto, respecto a la del año 2014.
Por lo que el reconocimiento de las indemnizaciones laborales, como una deducción en el ejercicio fiscal en el cual se causan, aplica para los ejercicios fiscales que iniciaron bajo la vigencia de la reforma del año 1994.
Sería suficiente el encabezamiento del artículo 32 para entender, conforme las previsiones de la Ley que rige la determinación de la base imponible del ISLR; que las indemnizaciones laborales son deducibles, en el ejercicio en el que se causa y se determina de forma objetiva y cierta, conforme la metodología impuesta en la norma laboral.
Pero si todavía hubiese alguna duda en el interprete de la norma; a pesar de lo expreso y directo del artículo 32 de la ley; puede consultarse también lo dispuesto en el artículo 196 de la ley reformada de 2001 y sucesivamente hasta 2015; o del artículo 147 de la reforma de 1999; que en todo caso es el artículo que tiene su génesis en el texto reformado de la ley en el año 1994. Y desde esa reforma, reconocido dicho gasto como deducción al causarse y no al pagarse.
Recuerda que lo que exponemos acá no es asesoría y al momento de adoptar un criterio respecto al tema que planteamos en este artículo de opinión; es necesario o al menos recomendable, consultar con los especialistas.
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