Una de las sentencias más controversiales de los últimos tiempos en materia de derecho tributario es sin duda la que dictó la Sala Constitucional del Tribunal Supremos de Justicia en febrero de 2007, misma que quedó registrada como «Sentencia de la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia, que interpreta constitucionalmente el sentido y alcance del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta», en la cual se establece que:
“En consideración al criterio esbozado, la Sala es de la opinión que la norma que estipula los conceptos que conforman el enriquecimiento neto de los trabajadores, puede ser interpretada conforme a los postulados constitucionales, estimando que éste sólo abarca las remuneraciones otorgadas en forma regular (salario normal) a que se refiere el parágrafo segundo del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, con ocasión de la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia, excluyendo entonces de tal base los beneficios remunerativos marginales otorgados en forma accidental, pues de lo contrario el trabajador contribuyente perdería estas percepciones –si no en su totalidad, en buena parte- sólo en el pago de impuestos.
Por tal razón, con el objeto de adecuar el régimen impositivo a la renta aplicable a las personas naturales con ocasión de los ingresos devengados a título salarial, con los presupuestos constitucionales sobre los que se funda el sistema tributario; ponderando, por una parte, el apego al principio de justicia tributaria y, por la otra, la preservación del principio de eficiencia presente en tales normas, en los términos bajo los cuales han sido definidos a lo largo de este fallo, esta Sala Constitucional modifica la preposición del artículo 31 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, en el siguiente sentido:
«Artículo 31. Se consideran como enriquecimientos netos los salarios devengados en forma regular y permanente por la prestación de servicios personales bajo relación de dependencia. También se consideran como enriquecimientos netos los intereses provenientes de préstamos y otros créditos concedidos por las instituciones financieras constituidas en el exterior y no domiciliadas en el país, así como las participaciones gravables con impuestos proporcionales conforme a los términos de esta Ley.
A los efectos previstos en este artículo, quedan excluidos del salario las percepciones de carácter accidental, las derivadas de la prestación de antigüedad y las que la Ley considere que no tienen carácter salarial» (Subrayados de la nueva redacción).
De esta manera, la Sala ejerciendo su labor de máxima intérprete de la Constitución ajusta la disposición legal antes referida a los postulados constitucionales, la cual además se adecua a la letra y espíritu del parágrafo cuarto del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que dispone “cuando el patrono o el trabajador estén obligados a cancelar una contribución, tasa o impuesto, se calculará considerando el salario normal correspondiente al mes inmediatamente anterior a aquél en que se causó”. Así se decide.
La modificación de este artículo fue motivo de las más airadas protestas del Parlamento Nacional, donde hubo un rechazo a su objeto y contenido. Por cierto, en el debate parlamentario no se evaluaron aspectos sobre el fondo de esta reforma, donde el aspecto jurídico para descalificarle por parte de los Diputados “constitucionalistas”, se centró en lo político y en el ámbito de la competencia que tenía la Sala Constitucional para, sin que surgiera del ruego de un particular, conocer y decidir sobre la inconstitucionalidad del texto previo a la reforma del referido artículo 31 de la Ley de ISLR.
Sea que fuera o no debatido por la Asamblea Nacional el objeto de la reforma establecida por el TSJ en su inapelable Sala Constitucional, el mismo no fue más que el reconocimiento del alcance y significado del artículo 133 de la Ley Orgánica del Trabajo, que desde su entrada en vigencia aun bajo el imperio de la Constitución de 1961, previó un límite a la potestad tributaria del Estado, fijando en lo particular el límite a las exacciones que la ley tributaria estableciera cuando el importe sujeto al tributo fuese el salario. En estos casos, la base imponible, tanto de los tributos creados al patrono, como al trabajador, no podrían exceder del “salario normal”. Este límite es de orden constitucional, desarrollando el principio esencial del sistema tributario relativo a la capacidad contributiva y complementariamente el de la no confiscatoriedad del tributo. Pero va más allá, y en este límite se reconoce además, la progresividad de los derechos laborales del trabajador y una protección al salario, esta vez frente a las pretensiones de recaudación tributaria del Estado.
Aunque la expresión “salario normal” no está contenida de forma expresa en la nueva redacción del artículo 31 de la Ley de ISLR, no por ello puede omitirse que es precisamente este concepto el que consideró el sentenciador en su inédita acción correctiva para sustentar dicha modificación. Basta tan solo con ver la motivación de la sentencia para comprender la intensión del ahora “juez - legislador” que emite la sentencia.
El punto que versa sobre lo que debemos entender por “salario normal”, entra sin embargo, ya no en una esfera del Derecho Tributario, sino en la del Laboral, donde la Ley Orgánica del Trabajo y su Reglamento le han definido. Pero, más allá de la Ley laboral, han sido colmados los posibles vacíos de dichos instrumentos normativos por los criterios expuestos por tribunales laborales y hasta su mayor jerarquía en fallos de la Sala de Casación Social. A estos se añaden también los criterios que a efectos “tributarios” se han desarrollado en forma reiterada por más de una década por la Sala Política Administrativa del TSJ en casos que refieren a aportes patronales al INCES. Todos estos elementos en su conjunto, son los que definen entonces los límites del Estado en la pretensión de establecer tributos en base al Salario del trabajador o su patrono.
Lo cierto es que nuevamente, al igual que para los 5 ejercicios fiscales precedentes, se mantiene la discusión por la aparente contradicción entre los criterios expresados por los representantes de la Administración Tributaria Nacional y la Sentencia 301. Uno esperaría una mayor claridad y coordinación entre los diferentes representantes del Poder Público respecto a un tema de tan relevante transcendencia para los ciudadanos. No hay justificación alguna para que a casi 6 años desde la publicación de dicha Sentencia, aun tengamos incertidumbre sobre el alcance de la misma.
Para información de los lectores a partir de lo cual se puedan formar su propio criterio sobre el alcance de dicha sentencia, les damos los enlaces al Portal Web del TSJ, donde se encuentran los textos de la misma y sus dos aclaratorias.
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Febrero/301-270207-01-2862.htm
http://www.tsj.gov.ve/decisiones/scon/Febrero/301-270207-01-2862.htm
Enhorabuena Camilo,
ResponderEliminarGracias por mandarme el link a tu blog.
Buen artículo! Donde la Sala expresaba con más elocuencia la finalidad limitación al salario normal era en la aclaratoria apócrifa, donde incluso se hacía referencia al carácter "mensual" de la remuneración.
Por cierto, intercambio copia de la aclaratoria apócrifa por copia de la resolución que revoca la prohibición de fumar en lugares públicos.
Salud!
Federico Jagenberg
Gracias amigo
EliminarGracias amigo
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