10 de enero de 2011

La necesidad de una nueva reforma tributaria (I)


La constitución de 1999, en su disposición transitoria quinta impuso a los legisladores nacionales la tarea de materializar, en apenas el término de un año, la reforma del Código Orgánico Tributario (COT), norma rectora impositiva para el Poder público Nacional y supletoria para los Municipios y Estados. El mandato constitucional fue dado sin establecer en forma expresa las líneas generales sobre las cuales debía realizarse la reforma, aun y cuando sí establecía, “entre otras”, una lista de áreas que el nuevo instrumento legal debía incorporar. Esta lista imponía que se desarrollase un instrumento normativo que considerara una interpretación estricta de la Ley, así como la ampliación de los lapsos de prescripción de las penas y de su severidad, de los intereses moratorios, del principio de solidaridad, así como de las facultades de la Administración Tributaria, además, de una inconstitucional e irracional “eliminación de excepciones al principio de no retroactividad de la ley”. Son precisamente estas áreas, las que permitían delinear los fundamentos que servirían de base a la citada reforma. Lo que si quedaba claro es que implícitamente, estas esencialmente eran de carácter punitivo.

Pero la falta de una orientación expresa a seguir por los legisladores en la reforma tributaria impuesta, conforme el vacío del que adolecía la disposición transitoria quinta, no era necesariamente una limitación para éstos, ya que en el nuevo texto constitucional, se sentaban las bases para el desarrollo del Sistema Tributario Nacional. Así, el legislador debía acatar en la reforma del COT, lo dispuesto en los artículos 316 y 317 de la Carta Magna, en concordancia con los demás preceptos que en forma sistemática y conectada se desarrollan en ella, relativos a los derechos y garantías de los ciudadanos y que definen la forma como estos se relacionan con el Estado. En un seguimiento, prácticamente literal por parte de los legisladores nacionales, de la lista de tarea impuesta por la disposición transitoria quinta, bajo una orientación innegablemente restrictiva y coercitiva, se dio formación y vida a un COT hecho a la medida de las circunstancias, que fue bautizado por el Ejecutivo Nacional, como “EL BICHO”, especie de Espada de Damocles,  blandiendo sobre las cabezas de los ciudadanos de la nueva República.

En lo concerniente al establecimiento de procedimientos más expeditos, el COT de 2001 lo aplicó en la imposición de sanciones y en las facultades de fiscalización, y no necesariamente a favor de reducir la excesiva burocracia que limita al contribuyente en su relación con la Administración Tributaria. La orientación, o mas bien justificación, de dicha reforma fue la necesidad de reducir la evasión tributaria, en la aplicación de una formulación que asume que a mayor sanción, menor es la evasión, y por tanto mayor la recaudación tributaria, misma que por otro lado, pareció obviar elementos como la debida proporcionalidad de las penas, el debido proceso y la protección a la economía nacional, y sobre todo, la racionalidad, todos ellos también, de rango constitucional.

A casi diez años de la reforma del COT, ocurrida en octubre de 2001, hoy sufrimos las consecuencias de hacer más expeditos y severos los procedimientos sancionadores, con un programa de cierres de empresas, inspirado en el artículo 102 de la norma orgánica y en una máxima de la administración de tributos que establece que “mientras mayor es la percepción de riesgo a ser fiscalizado en el  administrado, mayor será su cumplimiento voluntario de la obligación tributaria”, misma que es una derivada extrema de la Ley natural y social del premio y el castigo, como modeladores de la conducta. Se castiga en forma desproporcionada para que se aprenda, y con ello dar el ejemplo a los demás, en una no tan sutil aproximación al "terrorismo" en el ámbito tributario.

Estos cierres no admiten posibilidad de defensa efectiva para el contribuyente, ya que la interposición del recurso jerárquico, no suspende los efectos del acto sancionador, implica en muchos casos una sanción que no guarda relación alguna con la evasión tributaria, y fundamentalmente dicha sanción es desproporcionada con respecto a la falta cometida. Es oportuno destacar que dicho artículo establece la severa y onerosa pena de clausura del establecimiento al contribuyente, cuando una verificación fiscal determine el incumplimiento de las normas relativas a los libros especiales del IVA, sea esto por no llevar dichos libros, en donde podría estar justificada la medida en cuestión, pero también aplica cuando tan solo se ha hecho una transcripción errada del nombre de un proveedor, o tan solo, cuando el criterio de interpretación de la norma por parte del contribuyente, es distinto al del fiscal actuante en el procedimiento, siendo que en éstos dos últimos casos, bajo ningún argumento podría justificarse racionalmente aplicar una medida tan gravosa, y por ende desproporcionada, en contra del supuesto infractor tributario.

Así las cosas, en aras de la debida racionalidad de nuestro sistema jurídico tributario, en mi modesta opinión, y tal y como lo he planteado en diversos foros empresariales y universitarios, debe hacerse una revisión urgente, pero no por ello menos conciente y ponderada del COT, en lo que refiere a su artículo 102, sin que ello deba ser visto por la Administración Tributaria como una amenaza o limitación a su acción, sino mas bien como una necesaria adecuación de dicha norma a los preceptos de justicia, plasmados en nuestra Constitución.

2 de enero de 2011

Incentivos fiscales en el IVA (VZLA)

En Venezuela, el Impuesto al Valor Agregado constituye una importante carga financiera para las  nuevas empresas del área industrial, misma que se traduce en un mayor costo asumido en los períodos previos al inicio de las operaciones ordinarias de ventas, comúnmente denominada como “etapa preoperativa”, que puede ser de uno a cinco años, o incluso mayor dependiendo del tipo de proceso al que corresponda la industria. Normalmente en esta etapa se requiere de un mayor flujo de recursos financieros aplicados en la inversión en equipos, construcción de la planta y adecuación de los procesos, todos ellos, pasos previos indispensables para la producción de los bienes objeto del giro o la actividad que corresponde al negocio que se emprende.

El mayor costo generado por el Impuesto al Valor Agregado en estas empresas que se encuentran en etapa preoperativa se origina por la obligación que tienen de soportar dicho tributo cuando materializan compras de bienes y recepción de servicios gravados con una alícuota de hasta el 15% del valor de adquisición. El impuesto soportado en las compras es para un contribuyente ordinario de este tributo un “crédito fiscal”, que si bien está obligado a pagar al adquirir bienes y servicios, lo puede deducir o recuperar posteriormente al cobrarle a sus clientes el impuesto que en este caso adopta la denominación técnica de “débito fiscal”, sin embargo, debido a que las empresas en etapa preoperativa, no generan ventas, no pueden valerse del procedimiento ordinario para recuperar este impuesto indirecto en forma breve, representando para ellas un mayor requerimiento de recursos financieros y un mayor costo respecto al que originalmente se establece antes de sumarle a la variable impositiva el efecto del  “IVA”. 

Este factor, debe ser considerado en la evaluación económica y financiera del proyecto de inversión a los efectos de establecer su factibilidad, donde el mismo no parece tener mayor relevancia en una perspectiva de inversión interna que se oriente a la generación de bienes o servicios de consumo local, porque en este caso los competidores en el mercado local estarían sometidos a las mismas condiciones, y por ende el mayor costo por efectos de la acumulación de IVA sólo significará un elemento más a considerar al momento de establecer los valores comerciales del producto a los efectos de la recuperación proyectada de la inversión. Sin embargo, en una inversión orientada a la generación de bienes destinados a la exportación, este factor asume una mayor preponderancia debido a que puede ser un elemento diferenciador de las condiciones entre el inversionista que desarrolla el proyecto en Venezuela y el ubicado fuera de nuestras fronteras.

Tal situación fue prevista por el legislador patrio en la ley de Impuesto al Valor Agregado cuando establece en su artículo 45 una medida excepcional aplicable a los proyectos de inversión con un desarrollo de más de (6) seis meses, para los cuales se dispone que la utilización o deducción del IVA soportado en la “adquisición nacionales de bienes de capital, así como por la recepción de aquellos servicios que aumenten el valor de activo de dichos bienes o sean necesarios para que éstos presten las funciones a que estén destinados”, se suspenderá actualizándose “considerando el índice de precios al consumidor (IPC) del área metropolitana de Caracas, publicado por el Banco Central de Venezuela, desde el período en que se originaron los respectivos créditos fiscales hasta el período tributario en que genere el primer débito fiscal”. En este caso el incentivo está dado en función de aminorar el impacto financiero que tiene la acumulación de créditos fiscales del IVA para estos proyectos de inversión. En el caso de los proyectos destinados esencialmente a la exportación o a generar divisas, la Ley establece la posibilidad de que el contribuyente pueda optar por recuperar el impuesto que hubiera soportado por las operaciones que aplican al esquema de actualización antes citado, siempre que sean efectuadas durante la etapa preoperativa.

Todo este esquema de excepción aplicable a los proyectos industriales, tanto para la producción destinada al consumo interno como a la exportación y otras actividades con capacidad de generar divisas, tal es el caso del turismo, busca aminorar los efectos de un tributo indirecto trasladable, que en los casos de nuevas inversiones, implican un mayor costo financiero asociado a la etapa preoperativa, por lo que tal  medida se asimila a un incentivo para tales actividades, dado que en los casos de otras distintas a las previamente mencionadas no se prevén estas consideraciones. Por otra parte, estas medidas en los casos a las actividades industriales de exportación, más que un incentivo, se constituyen al igual que en los casos de reintegros de IVA a este sector, en un elemento que evita que los efectos del referido tributo, al que obligados a soportar los consumidores finales de bienes y servicios en Venezuela, sean asumidos por los consumidores de nuestras  exportaciones fuera de nuestras fronteras, los que a diferencia de nosotros pueden optar por no asumir esta obligación impositiva orientando su demanda a bienes de menor precio en un mercado competitivo.

Vista la teoría, la práctica sin embargo, resulta contraria al fin previsto por el legislador, y como en muchos otros casos tanto en el ámbito tributario como en el de otras materias, la ejecución de la Ley en lo que respecta al Estado, sigue siendo letra y sólo letra, por cuanto los retrasos sistemáticos en la devolución del impuesto y los criterios “extremadamente” restrictivos que aplica la Administración Tributaria para colmar los vacíos que el legislador ha dejado en esta materia en particular, echan por tierra el mérito y eficacia  de la medida acordada en la ley.